Beni concessi in godimento a soci o familiari, ai sensi dell’articolo 2, commi da 36 terdecies a 36-duodevicies, del decreto legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148. Ulteriori chiarimenti


Premessa

L’articolo 2, commi da 36-terdecies a 36-duodevicies, del decreto legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148, (di seguito “decreto”) ha introdotto delle disposizioni volte a contrastare il fenomeno della concessione in godimento di beni relativi all’impresa a soci o familiari dell’imprenditore per fini privati.

Le suddette disposizioni regolano l’ipotesi in cui i beni relativi all’impresa vengano concessi in godimento a condizioni più favorevoli rispetto a quelle che caratterizzano il mercato, vale a dire, senza corrispettivo o con un corrispettivo inferiore a quello che sarebbe ritraibile secondo una libera contrattazione tra parti contrapposte e consapevoli.

In particolare il legislatore ha disciplinato fiscalmente la suddetta fattispecie prevedendo, per i soggetti che ricevono in godimento beni aziendali, la tassazione di un reddito diverso determinato confrontando il minor corrispettivo pattuito e il valore di mercato del diritto di godimento e per il soggetto concedente i beni in godimento, l’indeducibilità dei relativi costi sostenuti.

Tale fattispecie si differenzia dall’autoconsumo familiare, dall’assegnazione dei beni a soci, nonché dalla destinazione degli stessi a finalità estranee all’esercizio dell’impresa, in quanto, diversamente dai casi sopra richiamati, la disposizione riguarda beni che non fuoriescono dal regime di impresa.

Al fine di monitorare tali fattispecie è stato, inoltre, introdotto l’obbligo, per i soggetti interessati, di comunicare i dati relativi ai beni dell’impresa concessi o ricevuti in godimento, adempimento che non è disciplinato nel presente documento.


1 Ambito soggettivo

L’articolo 2, comma 36-terdecies, del citato decreto legge ha disposto che la “differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell’impresa a soci o familiari dell’imprenditore” costituisce reddito diverso da tassare in capo al soggetto utilizzatore del bene.

Il successivo comma 36-quaterdecies del decreto stabilisce che “I costi relativi ai beni dell’impresa concessi in godimento a soci o familiari dell’imprenditore per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento non sono in ogni caso ammessi i deduzione dal reddito imponibile”.

Destinatari delle disposizioni introdotte sono, pertanto, sia i soggetti che concedono in godimento i beni (concedenti), sia quelli che li ricevono (utilizzatori).

In particolare, gli utilizzatori che rientrano nell’ambito applicativo della norma sono i soggetti che beneficiano dei beni relativi all’impresa nella propria sfera privata.

Più precisamente sono interessati dalla disposizione:

i soci, residenti e non residenti nel territorio dello Stato, di società e di enti privati di tipo associativo residenti che svolgono attività commerciale;

i familiari, residenti e non residenti nel territorio dello Stato, dell’imprenditore individuale residente nel territorio dello Stato.

Si ritiene, inoltre, che per ragioni di ordine logico-sistematico rientrino nell’ambito di applicazione della disposizione in esame:

e) il soggetto residente e non residente (cfr. articolo 23, comma 1, lettera f) che nella sfera privata utilizza in godimento beni della sua impresa commerciale residente nel territorio dello Stato.

d) i familiari, residenti o non residenti nel territorio dello Stato, dei soggetti di cui alla lettera a).

I familiari dell’imprenditore e dei soci vanno individuati, ai sensi dell’articolo 5, comma 5, del TUIR, pertanto, sono tali “ il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado”.

Attesa la necessità di evitare l’aggiramento della norma, si ritiene che debbano essere considerati destinatari della disposizione in esame anche i soci o i loro familiari che ricevono in godimento beni da società controllate o collegate ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile a quella partecipata dai medesimi soci.

È appena il caso di precisare che sono esclusi dall’applicazione della norma i soggetti utilizzatori che per loro natura non possono essere titolari di reddito diverso.

Per quanto concerne i soggetti concedenti, sono da includere nell’ambito applicativo della nuova disposizione, purché residenti:

l’imprenditore individuale;

le società di persone (società in nome collettivo e società in accomandita semplice);

le società di capitali (società per azioni, società a responsabilità limitata, società in accomandita per azioni);

le società cooperative;

le stabili organizzazioni di società non residenti;

gli enti privati di tipo associativo limitatamente ai beni relativi alla sfera commerciale.

Restano escluse dall’applicazione della norma le “società semplici” concedenti, in quanto soggetti che non svolgono attività d’impresa.


2 Ambito oggettivo

I beni dell’impresa oggetto della disciplina in esame sono quelli strumentali, i beni-merce e gli immobili-patrimonio.

In particolare, per l’imprenditore individuale, si considerano relativi all’impresa, quelli di cui all’articolo 65 del TUIR, vale a dire i beni indicati nell’inventario.

Per le società, sia di persone che di capitali, tutti i beni ad esse appartenenti.

Per le società di fatto assumono, invece, rilevanza i beni-merce e i beni strumentali, compresi quelli iscritti in pubblici registri a nome dei soci ed utilizzati esclusivamente come strumentali per l’esercizio dell’impresa.

Si tratta di tutti i beni di cui l’impresa ha conseguito la disponibilità, posseduti in proprietà o in base ad un diritto reale ovvero detenuti in locazione, anche finanziaria, noleggiati o ricevuti in comodato. Coerentemente con quanto previsto dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 16 novembre 2011, concernente le modalità e i termini di comunicazione dei dati relativi ai beni concessi in godimento, si precisa che sono esclusi dalla disciplina in commento tutti i beni rientranti nella categoria “altro” del tracciato record contenuto nell’allegato tecnico al provvedimento che hanno un valore non superiore a tremila euro al netto dell’imposta sul valore aggiunto applicata.

Sono, inoltre, esclusi dall’ambito oggettivo di applicazione i beni di società e di enti privati di tipo associativo che svolgono attività commerciale, residenti o non residenti, concessi in godimento a enti non commerciali soci che utilizzano gli stessi beni per fini esclusivamente istituzionali.

Si considerano, altresì, esclusi dalla norma gli alloggi delle società cooperative edilizie di abitazione a proprietà indivisa concessi ai propri soci, atteso che lo scopo mutualistico di tali cooperative consiste proprio nell’assegnare in godimento ai soci le abitazioni a condizioni migliori di quelle del libero mercato.

3 Determinazione del reddito diverso

Il comma 36-terdecies, del decreto, come già precisato, ha modificato l’articolo 67, comma 1, del TUIR, prevedendo, attraverso la lettera h-ter), una nuova fattispecie di reddito diverso costituita dalla “differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo annuo per la concessione in godimento di beni dell’impresa a soci o familiari dell’imprenditore”.

La suddetta differenza, ai sensi del comma 36-quinquiesdecies del decreto “(…) concorre alla formazione del reddito imponibile del socio o familiare utilizzatore (…)”..

In altri termini, le richiamate disposizioni prevedono la tassazione, in capo ai soggetti utilizzatori indicati nel paragrafo 1, di un reddito costituito dalla differenza tra il valore di mercato del diritto di godimento e il corrispettivo annuo relativo al godimento del bene.

Al riguardo si precisa che per “valore di mercato” del diritto di godimento deve intendersi il valore normale determinato ai sensi del comma 3 dell’articolo 9 del TUIR, secondo il quale occorre far riferimento al “(…) prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati, e, in mancanza, nel tempo e nel luogo più prossimi.”

Lo stesso comma 3 del citato articolo 9 chiarisce, inoltre, che “per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio e alle tariffe professionali, tenendo conto degli sconti d’uso. Per i beni e i servizi soggetti a disciplina dei prezzi si fa riferimento ai provvedimenti in vigore”.

In sostanza, per individuare il valore normale del diritto di godimento di un bene dell’impresa dato in uso, da confrontare con il corrispettivo pattuito per il godimento dello stesso, occorre far riferimento a criteri oggettivi rappresentati:

da specifici provvedimenti, per i beni i cui prezzi sono soggetti ad una disciplina legale;

dal prezzo normalmente praticato dal fornitore o, in mancanza, da quello desunto dai tariffari redatti da organismi istituzionali oppure dalle mercuriali contenenti valori modali determinati da Enti di Ricerca, Società Immobiliari di grandi dimensioni, Istituti Bancari, ecc., sulla base di esperienze di mercato di cui sono in possesso per l’attività che loro stessi svolgono, per i beni forniti in condizioni di libero mercato.

Con particolare riferimento ai beni per i quali non sia possibile utilizzare i suddetti criteri, si ritiene che il valore di mercato da confrontare con il corrispettivo pattuito possa risultare da apposita perizia che descriva in maniera esaustiva il bene oggetto del diritto di godimento motivando il valore attribuito al diritto stesso.

Per esigenze di certezza e di documentabilità, al fine di verificare gli accordi previsti dalle parti per la concessione in godimento del bene relativo all’impresa, si ritiene opportuno precisare che il corrispettivo annuo e le altre condizioni contrattuali debbano risultare da apposita certificazione scritta di data certa, antecedente alla data di inizio dell’utilizzazione del bene.

La norma si applica sia nel caso in cui il bene venga concesso in godimento per l’intero anno, sia quando venga concesso in godimento solo per una frazione dell’anno.

Nella prima ipotesi, il reddito diverso da assoggettare a tassazione sarà pari alla differenza tra il valore di mercato del diritto di godimento e il corrispettivo annuo pattuito o pagato; nella seconda, invece, coinciderà con quello calcolato rapportando il valore di mercato annuo del diritto di godimento al corrispettivo pattuito o pagato per il periodo di godimento.

Valore mercato annuo : 365gg = X (Valore di mercato relativo al periodo di godimento) : Ygg (giorni di godimento)

Esemplificando nel caso in cui un immobile venga concesso in godimento per un periodo di 30 giorni ad un corrispettivo pari a € 1.200,00, nel presupposto che il valore di mercato annuale del relativo diritto di godimento sia pari a € 20.000,00, il valore di mercato da confrontare con il corrispettivo pattuito sarà pari a €1.643,83 (€20.000,00 (valore di mercato annuale)* 30 gg / 365).

Pertanto il reddito diverso da assoggettare a tassazione in capo all’utilizzatore corrisponderà a:

Valore di mercato – corrispettivo pattuito = reddito diverso da tassare

€1.643,83 – €1.200,00 = €443,83

Resta fermo che, in assenza di un corrispettivo contrattualmente stabilito, se il bene è concesso in godimento per l’intero anno, costituisce reddito diverso da assoggettare a tassazione in capo all’utilizzatore l’intero valore di mercato del diritto di godimento; diversamente, nel caso in cui il periodo di godimento del bene è inferiore all’anno, costituisce reddito diverso il valore di mercato determinato applicando la formula sopra riportata.

Si precisa, infine, che il reddito diverso in parola, a differenza delle altre tipologie di reddito previste dall’articolo 67 del TUIR, che rilevano in base al principio di cassa, si considera conseguito alla data di maturazione.


4 Indeducibilità dei costi

Il comma 36-quaterdecies del decreto ha, inoltre, sancito l’indeducibilità “in ogni caso”, in capo all’impresa commerciale concedente, di tutti i costi relativi ai beni concessi in godimento.

Pertanto, per l’impresa saranno indeducibili non solo i costi sostenuti per l’acquisto dei beni concessi in godimento, ma anche le eventuali altre spese e componenti negativi relativi agli stessi beni quali, ad esempio, le spese di manutenzione ordinaria e straordinaria, le spese di gestione e tutte le altre spese ad essi relative.

Tale indeducibilità trova tuttavia una deroga in tutti i casi in cui siano concessi in godimento beni per i quali il testo unico delle imposte sui redditi prevede già una limitazione alla deducibilità. Così, ad esempio, la norma non trova applicazione in relazione alla concessione in godimento degli autoveicoli che rientrano nel regime di indeducibilità previsto dall’articolo 164 del TUIR.

Ciò premesso, per individuare la parte di indeducibilità dei costi relativi al bene concesso in godimento, è necessario tener conto della differenza tra il valore di mercato del diritto di godimento e il corrispettivo pattuito e tassato dalla società.

In altri termini i costi indeducibili sono calcolati applicando ai costi relativi al bene concesso in godimento, la percentuale derivante dal rapporto tra la differenza di cui sopra e il valore di mercato del diritto di godimento.

Esempio:

Corrispettivo pattuito per la concessione in godimento del bene: €8.000;

Valore di mercato del diritto di godimento: €10.000;

Costi complessivamente sostenuti nell’anno per il bene concesso in godimento: €1.000;

Quota di costo indeducibile è pari a: 1.000 * 2.000 (10.000- 8000) / 10.000 = 200

Si precisa, inoltre, che ai fini della determinazione dei suddetti costi indeducibili è necessario tener conto anche della durata del periodo per il quale il bene stesso è dato in godimento, pertanto, il costo indeducibile calcolato come sopra indicato, dovrà essere rapportato al periodo di godimento. Restano interamente indeducibili, i costi specificamente imputabili al bene nel periodo di utilizzo dello stesso.

Si precisa che le limitazioni alla deducibilità delle quote di ammortamento relative ai beni in godimento introdotte con la disciplina in esame, comportano che gli stessi devono considerarsi relativi all’impresa nella corrispondente limitata misura. Pertanto, anche le eventuali plusvalenze e minusvalenze patrimoniali derivanti dalla cessione a terzi rilevano ai fini fiscali allo stesso modo.

Si precisa, infine, che nel caso in cui il bene venga concesso in godimento ai soci o loro familiari da una società di persone oppure da una società a responsabilità limitata che abbia optato per il regime di trasparenza fiscale ai sensi dell’art. 116 del TUIR, il maggior reddito della società derivante dall’indeducibilità dei costi andrà imputato esclusivamente ai soci utilizzatori (anche nell’ipotesi in cui il bene sia utilizzato dai loro familiari).

5 Beni concessi in godimento che costituiscono ftinge benefit

L’articolo 67, comma 1, lettera h-ter, trova applicazione nei confronti dei soggetti utilizzatori indicati nel paragrafo 1 ogniqualvolta gli stessi ricevano in godimento un bene, ad un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato, a prescindere dalla circostanza che il bene sia assoggettato ad un regime di limitazione della deducibilità prevista nell’ambito del TUIR in capo al soggetto concedente.

Ciò premesso si precisa, che tale disposizione non trova applicazione, invece, quando il soggetto utilizzatore sia al contempo dipendente della società o dell’impresa individuale, ovvero, sia lavoratore autonomo, in quanto, in queste ipotesi l’utilizzatore è assoggettato alla disciplina di tassazione prevista dagli articoli 51 e 54 del TUIR.


6 Entrata in vigore

Il comma 36-duodevicies dispone che “le disposizioni di cui ai commi da 36-terdecies a 36-septiesdecies si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto. Nella determinazione degli acconti dovuti per il periodo di imposta di prima applicazione si assume, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata applicando le disposizioni di cui ai commi da 36-terdecies a 36 septiesdecies”.

Pertanto, essendo entrata in vigore la legge di conversione in data 18 settembre 2011, le disposizioni contenute nei commi in esame si applicano, per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, a decorrere dal periodo d’imposta 2012.

Per i soggetti aventi esercizio non coincidente con l’anno solare, le suddette disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge; ciò significa, ad esempio, che per un soggetto con esercizio 1° luglio 2011 – 30 giugno 2012, le nuove norme trovano applicazione dal 1° luglio 2012.

Per quanto concerne la determinazione degli acconti si precisa che, sulla base di quanto disposto dal citato comma 36-duodevicies, sia il soggetto concedente che il soggetto utilizzatore dovranno calcolare gli acconti medesimi assumendo quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata applicando le disposizioni in esame.

Più precisamente, il soggetto che adotta il metodo storico, calcola gli acconti dovuti per l’imposta relativa al 2012, ri determinando la base imponibile del periodo d’imposta 2011 tenendo conto delle nuove disposizioni contenute nel più volte citato articolo 2, commi da 36 terdecies a 36 septiesdecies.

Va da sé che gli acconti determinati con il ed. metodo previsionale sono naturalmente influenzati dalle predette norme applicabili dal periodo di imposta 2012.

Tenuto conto delle novità introdotte e delle obiettive condizioni di incertezza circa l’applicazione dalla disciplina dei beni in godimento, si precisa che il contribuente che non ha applicato correttamente le disposizioni in esame in sede di determinazione del primo acconto, potrà sanare l’eventuale omesso versamento in sede di secondo acconto, senza l’applicazione delle sanzioni per ritardato pagamento e maggiorato degli interessi nella misura del 4 per cento annuo (D.M. 21 maggio 2009) prevista per i pagamenti rateali di cui all’articolo 20 del decreto legislativo, 9 luglio 1997, n. 241.

Ulteriori chiarimenti resi con Circolare del 24 settembre 2012

Con circolare del 15 giugno 2012 n. 24/E l’Agenzia ha fornito i primi chiarimenti sulle modalità applicative dell’articolo 2, commi da 36-terdecies a 36-duodevicies, del decreto legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148, che ha introdotto delle disposizioni volte a contrastare il fenomeno della concessione in godimento di beni relativi all’impresa a soci o familiari dell’imprenditore per fini privati.

1 Certificazione

Al fine di determinare la misura del reddito diverso derivante dagli accordi tra le parti per la concessione in godimento del bene relativo all’impresa, per esigenze di certezza e di documentabilità, la circolare del 15 giugno 2012 n. 24/E ha ritenuto opportuno precisare che il corrispettivo annuo e le altre condizioni contrattuali debbano risultare da apposita certificazione scritta di data certa antecedente alla data di inizio dell’utilizzazione del bene.

Detta precisazione è volta a chiarire l’opportunità, in un ottica di correttezza e trasparenza dei rapporti tra il contribuente e l’amministrazione finanziaria, che gli elementi essenziali dell’accordo tra concedente ed utilizzatore, quali il corrispettivo, l’inizio e la durata del godimento del bene, risultino documentati, fin dall’inizio, in modo certo ed oggettivo.

Tale esigenza appare particolarmente rilevante nel caso in esame, in considerazione della correlazione tra le parti interessate. Peraltro, la predisposizione di adeguata documentazione di data certa, in cui sono evidenziati i contenuti del rapporto, appare utile nel precipuo interesse delle parti, in quanto, idonea ad evidenziare la mancanza di volontà di porre in essere arbitraggi fiscali sulla base di scelte di convenienza economica dell’ultimo momento.

Si precisa, tuttavia, che in assenza della predetta documentazione il contribuente può, comunque, diversamente dimostrare quali sono gli elementi essenziali dell’accordo.


2 Beni aziendali dati in godimento all’ imprenditore individuale e a soci di società di persone e di società trasparenti per opzione

In linea generale, le disposizioni contenute nel citato art. 2, commi da 36-terdecies a 36-duodevicies, trovano applicazione in relazione a quei beni che
vengono utilizzati nell’ambito dell’attività d’impresa a fronte dei quali emergono ordinariamente componenti positivi di reddito e per i quali è riconosciuta la piena deducibilità dei costi.

L’applicazione delle nuove disposizioni può determinare, tuttavia, un fenomeno di doppia imposizione sulla base del medesimo presupposto impositivo che, in base ai principi generali del nostro ordinamento, deve essere evitato. Tale circostanza si può verificare nell’ipotesi in cui l’utilizzatore coincide con l’imprenditore individuale o con il socio di società di persone e di società trasparenti per opzione di cui all’articolo 116 del TUIR. In queste ipotesi si produrrebbe la tassazione di un maggior reddito d’impresa imputato all’imprenditore individuale o attribuito al socio per trasparenza, corrispondente all’indeducibilità in capo al concedente dei costi del bene dato in godimento, e la concomitante tassazione di un reddito diverso determinato ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera h-ter) del TUIR.

Al fine di evitare tale fenomeno si ritiene che il reddito diverso da assoggettare a tassazione in capo all’utilizzatore debba essere ridotto del maggior reddito d’impresa imputato allo stesso utilizzatore (imprenditore individuale o socio tassato per trasparenza) a causa dall’indeduci bilità dei costi del bene concesso in godimento che ha generato il reddito diverso.

Il reddito diverso da assoggettare a tassazione va, quindi, determinato confrontando la differenza tra il valore normale del diritto di godimento del bene e il corrispettivo pagato, con il reddito d’impresa imputato all’imprenditore individuale o la quota parte del reddito attribuito al socio per trasparenza corrispondente all’ammontare dei costi non ammessi in deduzione. Solo l’eventuale eccedenza tra detta differenza e il predetto reddito o quota parte di reddito sarà assoggettata a tassazione come reddito diverso.

Si supponga a titolo di esempio che una società, alla quale partecipino due soci ciascuno per una quota pari al 50 per cento, conceda in godimento ad uno dei soci un bene immobile strumentale ad un corrispettivo inferiore al valore
normale del diritto di godimento e che l’impresa abbia sostenuto dei costi in relazione a tale bene. Il reddito diverso da assoggettare a tassazione è determinato come segue:

  • valore normale del diritto di godimento: €10.000,00;
  • corrispettivo pattuito per il godimento: €5.500,00;
  • costi indeducibili relativi al bene: €2.000,00;
  • differenza tra valore nomale del diritto di godimento e corrispettivo pattuito: 4.500,00 (10.000,00 – 5.500,00);
  • reddito d’impresa da attribuire al socio che detiene il bene in godimento corrispondente ai costi indeducibili: €2.000,00;
  • reddito diverso da assoggettare a tassazione: € 2.500,00 (4.500,00 -2.000,00).

Il medesimo criterio di determinazione del reddito diverso trova applicazione per i beni ad uso promiscuo per i quali il TUIR forfetizza la deducibilità dei relativi costi.

Con riferimento a tali beni nella circolare 24/E del 2012 è stato precisato che:

in capo al concedente trovano applicazione le disposizioni del TUIR che prevedono un regime di limitazione della deduci bilità dei relativi costi;

in capo all’utilizzatore si rende applicabile l’articolo 67, comma 1, lettera h-ter) del TUIR a prescindere dalla circostanza che il bene sia assoggettato al predetto regime di limitazione della deducibilità dei relativi costi.

Al riguardo si evidenzia che poiché per tali beni restano applicabili le norme previste dal TUIR, nelle ipotesi in cui scatta l’applicazione dell’articolo 67, comma 1, lettera h-ter) del TUIR, il maggior reddito, derivante dalla indeducibilità dei costi relativi al bene concesso in godimento, è imputato a tutti i soci a prescindere da chi ha l’utilizzo del bene.
Pertanto, il soggetto utilizzatore del bene determina il reddito diverso da assoggettare a tassazione confrontando la differenza tra il valore normale del diritto di godimento del bene e il corrispettivo pagato, con il reddito d’impresa imputato all’imprenditore individuale o la quota parte del reddito attribuito al socio per trasparenza. Solo l’eventuale eccedenza tra detta differenza rispetto al predetto reddito o quota parte di reddito sarà assoggettata a tassazione come reddito diverso.

Si supponga ad esempio che una società, alla quale partecipino due soci ciascuno per una quota pari al 50 per cento, detenga un’autovettura utilizzata gratuitamente da uno di essi e che l’impresa abbia sostenuto dei costi in relazione a tale bene. Il reddito diverso da assoggettare a tassazione è determinato come segue:

  • valore normale del diritto di godimento: €800,00;
  • corrispettivo pattuito per il godimento: €0;
  • costi relativi al bene: €1.000,00.
  • differenza tra valore nomale del diritto di godimento e corrispettivo pattuito: 800,00;
  • costi indeducibili relativi al bene €400,00 (40% di 1.000,00);
  • reddito d’impresa da attribuire ai due soci a prescindere dall’utilizzo del bene corrispondente ai costi indeducibili: €400,00;
  • reddito diverso da assoggettare a tassazione: €600,00 [€800,00 - €200,00 (maggior reddito d’impresa, imputato al socio utilizzatore, relativo a costi indeducibili)].


3 Ulteriori chiarimenti sul godimento di autoveicoli

Nel caso in cui oggetto del godimento sia un autoveicolo, ai fini della determinazione del valore normale, fermo restando quanto già chiarito con la
circolare n. 24/E in commento, si ritiene che per esigenze di semplificazione, il valore normale deve essere determinato ai sensi dell’articolo 51, comma 4, del TUIR.

Conseguentemente, in tale circostanza per determinare il reddito diverso da assoggettare a tassazione occorre confrontare il valore normale del diritto di godimento del bene facendo riferimento all’articolo 51, comma 4, del TUIR, al netto del corrispettivo eventualmente pagato, con il reddito imputato all’imprenditore individuale o attribuito al socio utilizzatore per trasparenza corrispondente all’ammontare dei costi non ammessi in deduzione per effetto della percentuale di forfetizzazione prevista dal TUIR. L’eventuale eccedenza del valore normale rispetto al predetto reddito sarà assoggettata a tassazione come reddito diverso.

Il legislatore fiscale in alcuni casi, per determinati beni, ha riconosciuto l’integrale deducibilità dei relativi costi anche quando gli stessi, per loro natura, possono essere utilizzati promiscuamente.

Più precisamente, si tratta di beni aziendali per i quali lo stesso legislatore, prevedendo l’integrale deducibilità del costo nell’ambito del reddito d’impresa, si disinteressa dell’eventuale uso del bene stesso nella sfera privata. Si fa riferimento, ad esempio, alle autovetture adibite ad uso pubblico, per le quali l’articolo 164 del TUIR stabilisce la deducibilità dell’intero ammontare dei componenti negativi.

In tali ipotesi si ritiene che le disposizioni di cui all’articolo 2, commi da 36-terdecies a 36-duodevicies non possano trovare applicazione.

È il caso dei tassisti, che possono dedurre integralmente i costi relativi alle autovetture nonostante l’utilizzo privatistico ad essi riconosciuto dall’art. 14, comma 6, del decreto legislativo del 19 novembre 1997, n. 422 il quale dispone che “ad integrazione dell’articolo 86 del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, ai veicoli adibiti al servizio di piazza per il trasporto di persone di cui all’articolo 82, comma 5, lettera b), dello stesso decreto, è consentito l’uso proprio fuori servizio”.

Articolo tratta da: Agenzia delle Entrate